Régimen del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en Importaciones

La importación representa un Valor Agregado (VA) que nunca pagó impuestos en el país de destino. Es un bien o servicio que se introduce por primera vez para tributar. La legislación vigente clasifica las importaciones en importación de bienes o importación de servicios. Constituye un Hecho Imponible (HI) especial del IVA.

Importación Definitiva de Bienes

Aspecto Objetivo

Según el Código Aduanero, se consideran importaciones definitivas aquellas que se quedan permanentemente en el país. Aquello que no se quede definitivamente no se grava, o si se gravó, permite la devolución (ej. reimportaciones o bienes que luego saldrán).

La Importación Definitiva de Bienes está gravada porque los bienes permanecerán en el país (Ley, art. 1 inc. c; art. 8 de exenciones; art. 46 y DR, arts. 1 y 43).

Aspecto Subjetivo (Sujeto Pasivo)

El Importador (Responsable Inscripto, Monotributista, sujeto exento o Consumidor Final), independientemente de su categoría, PAGA el IVA por la importación. Posee una responsabilidad directa, ya que paga el IVA a través de la Aduana. Esta es una responsabilidad sustitutiva, dado que la única forma de gravar este Valor Agregado es hacerlo en cabeza del importador/comprador (Ley, art. 4 inc. 3 y DR, art. 70).

El Sujeto Activo es la Aduana (parte de la AFIP), la cual tiene la potestad de retener las cosas muebles hasta que se pague el tributo. El Sujeto Pasivo (SP) no tiene la obligación de inscribirse, ya que incluso un consumidor final puede importar.

Aspecto Espacial

El gravamen se aplica sobre el Despacho a Plaza, es decir, la Nacionalización de la Mercadería. Esto implica el ingreso al territorio argentino después del despacho a plaza, en el territorio que NO es la zona primaria aduanera. Para el IVA, el territorio donde se genera el Hecho Imponible es ligeramente menor que el territorio definido por el Derecho de fondo.

Si se endosa o se vende el Permiso de Embarque de bienes depositados en Aduana, esta transferencia de dominio onerosa NO está alcanzada. Para el IVA, no se considera una transferencia de dominio onerosa de cosas colocadas en el país hasta que no haya Despacho a Plaza, momento en el cual se configura este HI (DR, art. 0.1).

Aspecto Temporal

El Hecho Imponible (HI) es instantáneo, ya que se genera por cada operación y no por períodos (Ley, art. 27, 4to párrafo).

Perfeccionamiento del HI y Pago

• El perfeccionamiento del HI, que da origen a la Obligación Tributaria (OT), ocurre con el Despacho a Plaza (nacionalización de importación definitiva para el consumo, entrada al país, salida de la zona primaria aduanera).
• La Aduana cobra los tributos antes de la salida de la mercadería, asegurando el cobro al tener los bienes en garantía.
• Al solicitar la destinación de importación, el importador paga los tributos como pago a cuenta de la futura OT (Ley, art. 5 inc. f).
• Pueden existir ajustes posteriores si hay cambios en las variables al configurarse el HI con el Despacho a Plaza.
• Si no están claras todas las variables al momento del pago a cuenta, se puede realizar una liquidación provisoria del gravamen (DR, art. 65).

Aspecto Dimensional (Base Imponible y Alícuota)

No se trata de un Débito Fiscal (DF). La Base Imponible (BI) se conforma por los valores originales de ingreso de la cosa mueble, conocidos como valor CIF (Costo, Seguro y Flete).

Composición de la Base Imponible (BI)

La BI del IVA está integrada por:

• Costo del exterior (facturado).
• Seguros y Flete (hasta la Aduana).
• Ajuste del valor (si aplica, por Valoración Aduanera).
• Derechos de importación (aranceles aduaneros).
• Tasa de estadística.

Nota: Si la importación es una donación sin costo original, la Aduana tiene atribuciones para asignarle un valor presunto, que también se sumará a los derechos de importación y tasas de estadística.

La Alícuota aplicada será la misma que rige para productos locales equivalentes, buscando la paridad entre lo importado y el mercado interno. Mientras que los tributos aduaneros tienen como BI el CIF, el IVA tiene como BI el CIF más los tributos aduaneros.

Al permitir la salida de la mercadería con el Despacho a Plaza, la Aduana actúa como Agente de Percepción, percibiendo un plus de IVA y Ganancias, para adelantar la Obligación Tributaria (OT) que aún no se perfeccionó.

Pago y Cómputo del Crédito Fiscal (CF)

El IVA de importación solo puede pagarse en efectivo; no es admisible compensarlo con un Saldo de Libre Disponibilidad (SLD) por deuda propia. Esta restricción busca mantener la paridad con las compras en el mercado interno.

El Cómputo del Crédito Fiscal (CF) en la Declaración Jurada (DDJJ) del Responsable Inscripto (RI) es similar al de cualquier insumo adquirido en el mercado interno. Solo los RI pueden computar el CF, siempre que el insumo esté vinculado con una actividad gravada y en la medida de dicha vinculación.

Dato de Recaudación: Este mecanismo es altamente eficiente para el Fisco, ya que la Aduana tiene los bienes en garantía. Aproximadamente un tercio de la recaudación total del IVA se realiza a través de la Aduana.

Importación de Servicios

Aspecto Objetivo

No se trata de una importación definitiva de un bien tangible, sino de la compra de servicios, obras o prestaciones adquiridas del exterior y ejecutadas fuera del país, pero destinadas a ser utilizadas en el territorio nacional (Ley, art. 1 inc. c; DR, art. 1.2). Está gravado porque se introduce un intangible que nunca pagó IVA, tributando al cruzar la frontera de manera intangible.

Aspecto Subjetivo (Sujeto Pasivo)

El Sujeto Pasivo es el prestatario o locatario que adquiere el servicio. Solo un Responsable Inscripto (RI) puede configurar este Hecho Imponible especial.

El comprador adquirente es directamente responsable de ingresar el tributo al Fisco, actuando con características sustitutivas, ya que se grava al comprador en el país debido a la imposibilidad de alcanzar al proveedor del exterior. El Valor Agregado se grava, por lo tanto, en cabeza del comprador.

El Sujeto Activo es la AFIP (en su versión DGI). A diferencia de la importación de bienes, aquí no hay bienes en garantía. Es importante destacar que el Estado, como importador de servicios, está exento, incluso si opera bajo la modalidad de RI.

Aspecto Espacial

Aunque el servicio se ejecuta en el exterior, debe aplicarse y generar frutos o rendimiento en el país. Lo relevante es el lugar de destino efectivo donde ese insumo o servicio generará ingresos potenciales. La localización de un intangible es dificultosa, ya que no deja huellas físicas.

Aspecto Temporal

El Hecho Imponible (HI) es instantáneo, similar al de la importación de bienes. El perfeccionamiento del HI ocurre en el mismo momento que para servicios, locaciones y prestaciones equivalentes adquiridas en el mercado interno.

El pago depende de una liquidación mínima realizada por el contribuyente. El vencimiento de la obligación es de 10 días hábiles administrativos posteriores al perfeccionamiento del HI (Ley, art. 5 inc. h; DR, art. 21.1 y siguientes).

Aspecto Dimensional (Base Imponible y Alícuota)

La Base Imponible (BI) es particular: es el Precio Neto Facturado en el exterior, pero solo en la proporción que esté vinculado con operaciones gravadas del mercado interno. El Decreto Reglamentario (DR) establece la necesidad de prorratear la BI.

• El HI de importación de servicios solo está gravado si es una operación onerosa (debe existir un precio facturado del exterior).
• A diferencia de otros casos, la onerosidad NO se presume; es una condición necesaria para que el HI especial quede gravado.

Las Alícuotas son similares a las de los servicios o prestaciones locales equivalentes (Ley, art. 28). La Obligación Tributaria (OT) se calcula como BI x Alícuota. Es una liquidación excepcional de única vez (HI instantáneo), no un Débito Fiscal mensual.

Dado que en esta importación NO interviene la Aduana, no existen tributos aduaneros ni percepciones de IVA y Ganancias, a diferencia de la importación de bienes.

Aspecto Formal y Cómputo del Crédito Fiscal (CF)

El IVA instantáneo generado por la importación de servicios debe satisfacerse solo en efectivo y no es compensable con Saldo de Libre Disponibilidad (SLD) generado en el mercado interno.

Cómputo del Crédito Fiscal

El CF de este insumo o servicio (siempre que corresponda) se toma al 100% de la Obligación Tributaria (OT) ingresada al Fisco, sin prorrateo alguno en la DDJJ. Esto se debe a que la OT se generó únicamente en la medida de su vinculación con la actividad gravada del RI.

Una particularidad es que este CF es computable en un período diferido: no en la DDJJ mensual en que se perfecciona el servicio, sino en la DDJJ siguiente (imputable en diferido).

Consideración sobre la Recaudación: En términos netos, este HI especial de importación de servicios no incrementa la recaudación fiscal, ya que el 100% de lo ingresado se convierte en CF para el contribuyente.

Objetivo y Diferencias con la Mecánica General del IVA

Objetivo del Hecho Imponible Especial

El propósito fundamental de gravar la importación de bienes y servicios es establecer la paridad entre la compra en el exterior y la adquisición de productos locales en el mercado interno, evitando una competencia desleal para la producción nacional.

La finalidad es gravar el Valor Agregado que proviene del exterior sin haber tributado IVA, asegurando que tribute de la misma manera que la producción local. Esta paridad, en el caso de servicios, solo se logra si los insumos son adquiridos por un Responsable Inscripto.

Diferencias con la Mecánica General de Liquidación del IVA

El régimen especial de importaciones se aparta de la mecánica general de liquidación mensual del IVA por las siguientes razones:

• Mecánica de Liquidación: Se utiliza un Hecho Imponible instantáneo (una Obligación Tributaria por cada importación), en lugar de la liquidación mensual.
• Onerosidad (Bienes): Para bienes tangibles, la onerosidad debe ser una condición expresa y facturada; no existe presunción de onerosidad.
• Sujeto Pasivo (Servicios): El HI especial solo se configura si la compra es realizada por un Responsable Inscripto (RI).
• Base Imponible Prorrateada (Servicios): Es obligatorio prorratear la BI del HI especial de servicios, algo que no ocurre en ningún otro caso de la mecánica general.
• Diferimiento del CF (Servicios): El CF por la importación de servicios es imputable con un período fiscal de diferimiento (en la DDJJ siguiente al perfeccionamiento del HI), una característica inexistente en la mecánica general.