La ejecución de la auditoría de Estados Financieros (EEFF) se fundamenta en la evidencia obtenida de la evaluación del sistema de control interno del cliente.

En la fase de planificación, el equipo de auditoría definió la estrategia más apropiada para obtener la evidencia suficiente y competente que sustentara su opinión de auditoría:

Enfoques de Auditoría

Enfoque de Cumplimiento Mixto

Se procede a validar el impacto de los riesgos más significativos sobre los ciclos críticos, utilizando posteriormente esta evidencia para la determinación de la naturaleza, el alcance y la oportunidad de las pruebas sustantivas a aplicar.

La evidencia obtenida por el auditor sobre la correcta aplicación de procedimientos de control en un ciclo crítico servirá como base para la determinación de:

Naturaleza de las Pruebas

• Confianza en los Controles: Si el auditor, a través de la aplicación de las pruebas de control, logró obtener evidencia del correcto funcionamiento de los procedimientos de control sobre un ciclo crítico en particular, se podrán aplicar pruebas sustantivas, analíticas y con menor nivel de detalle.
• Controles Ineficaces o Mal Diseñados: Si el auditor obtuviera evidencia de que los controles no son efectivos, se encuentran mal diseñados o, aunque se apliquen correctamente, no cubren todas las transacciones, entonces el auditor aplicará más pruebas de detalle que pruebas analíticas.

Alcance de las Pruebas

• Confianza en Controles y Alcance de Muestras: Si el auditor deposita confianza en los controles aplicados sobre el ciclo crítico, entonces el alcance de sus muestras deberá ser medio o bajo. Pudiera darse el caso (como excepción) de que el equipo de auditoría, de igual manera, determinara un alcance alto de la muestra, argumentando que el ciclo presenta un riesgo muy elevado.
• Falta de Confianza en Controles: En el caso de que el auditor no logre obtener la evidencia suficiente para depositar confianza sobre los controles aplicados por su cliente, el alcance de la muestra deberá ser ALTO.

Oportunidad de las Pruebas

• Trabajo Preliminar: Cuando el auditor deposita su confianza en los controles asociados a un cierto ciclo crítico, es posible realizar un trabajo preliminar. Es decir, el auditor puede aplicar procedimientos de validación sustantiva en fechas anteriores al cierre del ejercicio. Este trabajo se realiza generalmente en los meses de agosto, septiembre, noviembre y diciembre.

Enfoque Sustantivo

El enfoque sustantivo, a diferencia del enfoque de cumplimiento mixto, basa su estrategia en la recopilación de evidencia obtenida de la aplicación de las pruebas sustantivas sobre los Estados Financieros (EEFF). Cabe destacar que, en la aplicación de este enfoque, el auditor externo de igual manera realiza una validación del sistema de control interno con la finalidad de proporcionar a la administración un detalle de las observaciones detectadas en su funcionamiento.

Procedimientos Analíticos: Preliminar y Final

Procedimiento Analítico Preliminar

El procedimiento analítico preliminar tiene por finalidad entregar evidencia al auditor externo sobre la situación actual del cliente y determinar si este debe planificar procedimientos adicionales. El procedimiento analítico preliminar se debe realizar obligatoriamente en todas las auditorías financieras, según lo establecen las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAS).

Procedimiento Analítico Final

El procedimiento analítico final se realiza una vez concluida la etapa de recopilación de evidencia sustantiva, donde la evidencia de la variación se explica utilizando la evidencia de auditoría recopilada. Cabe destacar que este procedimiento se debe realizar una vez que se hayan corregido todos los ajustes y reclasificaciones propuestas por el equipo de auditoría y aceptadas por el cliente.

Consideraciones Temporales del Procedimiento Analítico Preliminar

En el caso de que existiera una visita o trabajo preliminar previo al 31 de diciembre, el equipo de auditoría debe realizar dicho procedimiento analítico a esa fecha, debiendo actualizarlo en la visita final (31 de diciembre). Para el caso en que se haya optado por realizar solo la visita final (sin trabajo preliminar), se realizará un único procedimiento analítico preliminar al 31 de diciembre.

Afirmaciones o Aseveraciones de los Estados Financieros (EEFF)

Se entiende por aseveración a la representación o declaración de la administración de una entidad, incluidas en sus EEFF. Dichas afirmaciones o aseveraciones son utilizadas por el auditor externo para validar la existencia de posibles errores.

Las afirmaciones son las siguientes:

• Integridad: Todas las transacciones o hechos económicos que debieron ser registrados, hayan sido efectivamente contabilizados.
• Exactitud: El importe o saldo de la transacción haya sido contabilizado correctamente.
• Existencia: Los activos, pasivos y patrimonio sean reales.
• Valuación: Las transacciones correspondientes a activos, pasivos, patrimonio y resultados hayan sido contabilizados correctamente.
• Derechos y Obligaciones: La entidad mantiene o controla los derechos sobre sus activos y, de igual manera, sus obligaciones son exigibles y reales.
• Presentación y Revelación: Todas las transacciones registradas en los EEFF hayan sido registradas en los rubros correspondientes y que la información que deban entregar a los usuarios sea con la claridad y profundidad requerida.
• Corte: Todas las transacciones ocurridas en un periodo devengado queden registradas en dicho periodo y no en uno distinto, anterior o posterior.

Pruebas Sustantivas y su Relación con las Aseveraciones

En la aplicación de las pruebas sustantivas sobre un rubro específico, el auditor procederá a aplicar diversos procedimientos que permitan cubrir todas las aseveraciones de auditoría. Cabe destacar que un procedimiento de validación puede cubrir una o más aseveraciones de auditoría.

Validación de Efectivo y Equivalentes al Efectivo

Procedimientos de Validación

Riesgos Asociados: Fraude y Valuación

• Arqueo de Caja: El arqueo de caja constituye uno de los procedimientos obligatorios a aplicar en cada una de las auditorías financieras, dado el alto nivel de confiabilidad que entrega la evidencia obtenida. Cabe destacar que este procedimiento de validación es planificado en conjunto con el cliente de auditoría, siendo el conteo de fondos arqueados realizado exclusivamente por el cliente de auditoría, con la observación del auditor externo. En la observación, el auditor debe recopilar evidencia sobre los saldos arqueados por su cliente, verificar si existe un procedimiento formal y si está correctamente diseñado y aplicado, y si existen procedimientos o controles para resguardar su efectivo. El arqueo de caja y fondo fijo se debe realizar en la fecha más próxima al cierre del periodo a auditar.
• Circularización Bancaria: Este procedimiento consiste en el envío de una carta emitida por el cliente de auditoría a los bancos con los cuales haya mantenido operaciones durante el periodo. En dicha carta, se solicita que respondan directamente a sus auditores externos sobre los saldos mantenidos en cuenta corriente, operaciones por depósito a plazo o fondos mutuos, préstamos bancarios, leasing, líneas de crédito, entre otros.
• Conciliación Bancaria: Cabe destacar que la conciliación bancaria es realizada por el cliente de auditoría; por lo tanto, requiere de una validación por parte del auditor externo. Dicha validación consiste en la determinación de una muestra aleatoria representativa (utilizando la materialidad de ejecución).
• Circularización Bancaria a la CMF (antes SBIF): Este procedimiento solamente entrega evidencia sobre las operaciones mantenidas por el cliente de auditoría con aquellos bancos informados por su cliente. De esta forma, no es posible validar mediante dicho procedimiento que todas las transacciones que debieron ser contabilizadas por su cliente hayan sido registradas oportunamente. En esta circularización se solicita al ente regulador que informe sobre la totalidad de las operaciones mantenidas por el cliente de auditoría con algún banco nacional (se realizan a la fecha de cierre).

Validación de Deudores Comerciales y Otras Cuentas por Cobrar

Riesgos Asociados al Rubro: Fraude, Incobrabilidad y Reconocimiento Indebido de Ingresos

Procedimientos de Validación

• Circularización de Deudores Comerciales: Es necesario que el equipo de auditoría determine una muestra representativa de los deudores comerciales vigentes a la fecha de los EEFF auditados (31 de diciembre). Con la muestra determinada, el equipo de auditoría procederá a enviar, por medio de su cliente de auditoría, las cartas en las cuales solicitará a sus deudores comerciales que informen el saldo o documentos pendientes de pago al cierre del periodo auditado. Si el auditor no lograra obtener respuestas por parte del deudor comercial, este deberá proceder a reenviar la carta en una segunda oportunidad y, si no obtuviera respuesta incluso por una tercera oportunidad, adicionalmente puede solicitar a su cliente de auditoría que solicite la respuesta del deudor a través de llamadas telefónicas o correos electrónicos.

Pese a los esfuerzos realizados por el equipo de auditoría, puede darse el caso de que el deudor comercial no responda a la confirmación enviada. En este caso, el equipo de auditoría debe aplicar (como excepción) el procedimiento alternativo de cobro posterior.

El procedimiento alternativo de cobro posterior consiste en la validación de los documentos de respaldo de la venta (boleta, factura, nota de crédito, nota de débito, guía de despacho recepcionada, contratos, entre otros) para posteriormente validar, en las fechas posteriores al cierre del periodo auditado, que el cliente ha pagado. Es necesario mencionar que la validación del cobro de los clientes debe ser actualizada hasta la fecha de emisión de la opinión de auditoría (en el caso de que existan respuestas pendientes o validaciones pendientes). De no obtener respuesta o validación del pago, el deudor no validado (saldo no validado) corresponderá a un error.

• Validación del Deterioro: Para validar el deterioro determinado por el cliente, es necesario verificar la razonabilidad de la política contable aplicada por el cliente de auditoría. Para esto, es necesario verificar la consistencia entre la política contable y la normativa vigente. Una vez validada la congruencia o consistencia, es necesario validar su razonabilidad. Esto se realiza por medio del análisis de los elementos determinados por el cliente (riesgo y porcentaje). Por último, aplicando un análisis de sensibilidad, el auditor externo procede a modificar los porcentajes de deterioro a fin de verificar cuál sería su impacto en el deterioro del ejercicio.

Validación del Rubro Existencias

Riesgos Asociados al Rubro: Valuación, Salvaguarda de Activos, Fraude y Deterioro

En la validación de este rubro, se procede a aplicar pruebas sustantivas sobre los movimientos producidos durante el periodo.

Procedimiento de Inventario

El procedimiento de inventario es de carácter obligatorio; por lo tanto, debe ser realizado en cada una de las auditorías de EEFF ejecutadas. De esta manera, si el auditor externo fuese contratado en una fecha posterior a la fecha del cierre del periodo auditado, el auditor externo deberá validar el inventario en la fecha más próxima posible, para posteriormente aplicar pruebas de validación que le permitan obtener evidencia del saldo de los inventarios a la fecha de presentación de los EEFF. El procedimiento de inventario es realizado por el cliente de auditoría, en base a las políticas definidas por este. La función del auditor externo se limita a validar el correcto diseño y aplicación del procedimiento de inventario, así como también la validación de una muestra aleatoria representativa. De igual manera, en la validación del procedimiento de auditoría, el auditor externo debe recopilar evidencia sobre las medidas de su cliente de auditoría.